【问题】
发表无法表示意见时，审计报告中有哪些特殊要求？
【简要答案】
发表无法表示意见时：修改”形成无法表示意见的基础”部分表述；不应提及审计报告中描述注册会计师责任的部分；不应说明是否已获取充分适当的审计证据；修改审计意见部分说明不对后附财务报表发表审计意见；修改注册会计师责任部分的表述。
【政策依据】
- – 2026年CPA审计教材第二十章”审计报告”第五节”非无保留意见审计报告”
【详细解读】
- [基础部分修改]：不应提及审计报告中用于描述注册会计师责任的部分；不应说明是否已获取充分适当的审计证据。
- [意见部分修改]：说明注册会计师不对后附的财务报表发表审计意见；将”财务报表已经审计”修改为”我们接受委托审计财务报表”。
- [责任部分修改]：仅包含责任是按照审计准则执行审计工作以出具审计报告；说明由于形成无法表示意见的事项而无法获取充分适当证据；声明在独立性和职业道德方面的责任。
- [关键审计事项]：除非法律法规要求，不得在审计报告中沟通关键审计事项。
【例子说明】
【例】注册会计师在对P公司进行2025年度财务报表审计时，对多个重要项目无法获取充分适当的审计证据，决定发表无法表示意见。请问发表无法表示意见时，审计报告中有哪些特殊要求？
1. 场景设定：注册会计师对P公司多个重要项目无法获取充分适当的审计证据，决定发表无法表示意见。
2. 规则引用：根据2026年CPA审计教材第二十章，发表无法表示意见时，应修改审计报告的多处表述。
3. 具体推导：审计报告应进行以下调整：①标题改为”无法表示意见”；②意见部分说明”我们不对后附的P公司财务报表发表审计意见”；③”形成无法表示意见的基础”部分仅说明无法获取证据的原因，不提及”我们相信获取的审计证据是充分适当的”；④注册会计师责任部分仅保留有限表述；⑤除非法律法规要求，不得在审计报告中沟通关键审计事项。
4. 最终结论：注册会计师应对P公司出具无法表示意见的审计报告，按要求修改标题、意见段、基础段和责任段表述，不沟通关键审计事项。